Revisor Fiscal

Concepto No. 1998063805-1. Enero 22 de 1999. Secretario General.

Síntesis: Características de las funciones de la revisoría fiscal; incompatibilidades para el ejercicio del cargo.

[§ 0163] «1. Características de las funciones de la revisoría fiscal

La revisoría fiscal es uno de los instrumentos a través de los cuales se ejerce la inspección y vigilancia de las sociedades mercantiles, en cuanto vela por el cumplimiento de las leyes, de los estatutos sociales y de las decisiones de los órganos de administración, y da fe pública al respecto.

En ese sentido, el artículo 207 del Código de Comercio asigna al revisor fiscal una serie de funciones que le exigen desarrollar su labor de manera integral, con el propósito de cerciorarse en forma completa del desarrollo de la gestión social y de su adecuación a las normas que la rigen.

Ahora bien, en virtud de su importancia y responsabilidad, al revisor se le exige que desarrolle su labor con criterio personal e independencia frente a los órganos de dirección y administración del ente para el cual presta sus servicios. Al respecto, el numeral 4.3, Capítulo Tercero, Título Primero, de la Circular Externa 007 de 1996 _Circular Básica Jurídica_, señala como características propias de las funciones del revisor fiscal la permanencia, la cobertura total, la función preventiva y la independencia de acción y criterios, según la cual el revisor fiscal

"(…) debe cumplir con las responsabilidades que le asigna la ley y su criterio debe ser personal, basado en las normas legales, en su conciencia social y en su capacidad profesional. En todo caso su gestión debe ser libre de todo conflicto de interés que le reste independencia y ajena a cualquier tipo de subordinación respecto de los administradores que son, precisamente, los sujetos pasivos de su control (artículo 210 del Código de Comercio)" (el resaltado es nuestro).

2. Incompatibilidades para el ejercicio del cargo

2.1 Entre otras disposiciones, el artículo 205 del Código de Comercio establece, como parte del régimen de incompatibilidades, que no podrán ser revisores fiscales:

"1. Quienes sean asociados de la misma compañía o de alguna de sus subordinadas, ni en éstas, quienes sean asociados o empleados de la sociedad matriz;

(....)

3. Quienes desempeñen en la misma compañía o en sus subordinadas cualquier otro cargo.

Quien haya sido elegido como revisor fiscal, no podrá desempeñar en la misma sociedad ni en sus subordinadas ningún otro cargo durante el período respectivo" (negrillas nuestras).

Para la aplicación de esas incompatibilidades resulta necesario analizar por una parte cuál es el carácter de la relación entre la matriz y sus subordinadas y, por otra, cuál es el alcance de los términos empleados y cargo que se usan allí.

2.2 En cuanto a lo primero, la relación de control y subordinación está definida en el artículo 26 de la Ley 222 de 1995 con fundamento en el sometimiento del poder de decisión de la subordinada a la voluntad de la matriz o controlante. Si, además del vínculo de subordinación, existe entre las entidades unidad de propósito y dirección, existirá grupo empresarial (artículo 28 de la misma ley). En este caso la existencia y actividades de las entidades involucradas a través de la subordinación persiguirán una finalidad determinada por la controlante, sin perjuicio, como lo dispone la misma norma, del desarrollo individual del objeto social o de la actividad de cada una de ellas.

Ahora bien, los casos de subordinación pueden derivar de diversas causas, señaladas a título enunciativo en el artículo 27 de la citada ley, sin que se excluya el interés tanto de accionistas diversos a los de la controlante, como de terceros y, tratándose de actividad financiera o aseguradora, del mismo orden público económico, en que el desarrollo del objeto social de la subordinada se adecue a los estatutos y normas legales que la rijan.

Ello determina, en cuanto al ejercicio de la revisoría fiscal en la subordinada, que se debe ejercer con independencia respecto de la matriz, pues en tal caso la función del revisor protege no sólo los intereses de aquella si no también los demás que envuelva la existencia y el desarrollo del objeto social de la subordinada.

2.3 En cuanto a la palabra empleados utilizada en el numeral 1 del artículo 205 del Código de Comercio, a falta de definición legal se debe entender en su sentido natural y obvio, según el uso general de la misma, conforme a lo dispuesto en el artículo 28 del Código Civil. En ese sentido, la misma tiene un carácter genérico y designa, conforme al Diccionario de la Lengua Española, a cualquier persona que desempeñe un destino o empleo¹, vocablo éste que a su vez se define en general como "destino, ocupación, oficio"², siendo por ese aspecto sinónimo de cargo³.

2.4 Así las cosas, al establecer el numeral 1 del artículo 205 del Código de Comercio incompatibilidad para los empleados de la matriz de ser revisores fiscales de las subordinadas, tal incompatibilidad se extiende al ejercicio de cualquier tipo de empleo o cargo, incluido el de revisor fiscal.

Por otra parte, la incompatibilidad también se deduce del inciso 2 del mismo artículo, pues éste dispone que quien haya sido elegido revisor fiscal, no puede desempeñar ni en la sociedad en la que fue elegido ni en sus subordinadas ningún otro cargo dentro del periodo respectivo. La restricción a ejercer cualquier otro cargo en las subordinadas está prevista con carácter genérico, sin excluir en éstas el cargo mismo de revisor fiscal.

A similar conclusión arribó la Superintendencia de Sociedades en Oficio OA-3305, del 6 de marzo de 1972⁴, oportunidad en la que sostuvo:

"El término "empleados", a falta de distinción legal, debe entenderse en este caso en su significado genérico natural y obvio, es decir, en el de personas que desempeñen un cargo o empleo, y el de revisor fiscal lo es. De consiguiente, no puede caber duda de que quien desempeñe la revisoría de una matriz no puede ser revisor de sus subordinadas durante el mismo periodo.

Debe advertirse de otra parte que el inciso final del artículo 205 ha de armonizarse con el mencionado ordinal 1 puesto que lo complementa. Dicho inciso prescribe (…), prohibición que excluye la posibilidad de que tal persona tenga acceso a un cargo más, de cualquier naturaleza, en la respectiva sociedad o en sus subordinadas, inclusive el de revisor fiscal de éstas"

Con el mismo criterio, Yanel Blanco Luna concluye que el empleado que desempeñe la revisoría fiscal de una sociedad matriz no puede ser revisor fiscal de sus subordinadas durante el mismo período⁵.

A ello se agrega, como se indicó antes, la exigencia de que el ejercicio de la revisoría fiscal en la subordinada se desarrolle con independencia respecto de la matriz, como garantía de la protección de los intereses ajenos a aquella. En el evento de que, al tiempo, una misma persona ejerciera como revisor fiscal en la matriz y en la subordinada, no sólo podría menoscabarse dicha independencia si no que se podría entrabar el control de eventuales conflictos de interés suscitados en el desarrollo de la actividad de las sociedades involucradas.

Por último, es necesario precisar que la incompatibilidad tal como se tipifica se circunscribe al ejercicio simultáneo de la revisoría en la matriz y en las subordinadas, no cuando se realiza sólo en éstas, pues tanto el aparte final del numeral 1 como el numeral 3 del artículo 205 citado sólo regulan situaciones que ocurran o en una misma sociedad o en la matriz y sus subordinadas, no en éstas sin aquella. En el mismo sentido de la relación matriz-subordinadas se estructura el artículo 51 de la Ley 43 de 1990, conforme al cual el contador que haya sido empleado de una sociedad no puede ser revisor fiscal en la misma empresa o en sus filiales o subsidiarias durante los 6 meses siguientes a la dejación del cargo.

3. Conclusión

Conforme a lo expuesto, se concluye para los efectos de su consulta que el artículo 205 del Código de Comercio establece incompatibilidad respecto del revisor fiscal de una sociedad matriz para ejercer al tiempo el cargo de revisor fiscal en cualquiera de las sociedades subordinadas de aquella. Tal incompatibilidad no se extiende al ejercicio de la revisoría sólo en las subordinadas, dentro de los límites legales»

¹ Real Academia Española. Diccionario de la Lengua Española. Vigésima Primera Edición, Tomo I, Madrid, 1992, p. 812.

² Ibídem, p. 813.

³ Ibídem, p. 414.

⁴ En Nuevo Código de Comercio. Legis Editores S.A., cód. 1412.

⁵ Véase Régimen Contable Colombiano. Legis Editores S.A., cód. 11171.