Contador Público
Corte Constitucional.
Sala Plena. M. P. Marco Gerardo Monroy Cabra. Sentencia C-645 del 13 de
agosto de 2002. Expediente D-3888.
Síntesis: El Legislador es el llamado a considerar
los eventos en que se requiere la presencia del Contador Público.
[§ 006] «(...)
II. NORMA DEMANDADA
Se transcribe a continuación el texto de las normas
acusadas y se resalta lo demandado:
"LEY 43 DE 1990
(diciembre 13)
Por la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria
de la profesión de Contador Público y se dictan otras disposiciones.
Artículo 13. Además de lo exigido por
las leyes anteriores, se requiere tener la calidad de Contador Público
en los siguientes casos:
(...)
2. Por la razón de la naturaleza del asunto.
(...)
b) Para certificar y dictaminar sobre balances
generales y otros estados financieros de personas jurídicas o entidades
de creación legal, cuyos ingresos brutos durante el año
inmediatamente anterior y/o cuyos activos brutos el 31 de diciembre de
ese año sea o excedan al equivalente de 5.000 salarios mínimos.
Así mismo para dictaminar sobre balances generales y otros estados
financieros de personas naturales, jurídicas, de hecho o entidades
de creación legal, solicitante de financiamiento superiores al
equivalente de 3.000 salarios mínimos ante entidades crediticias
de cualquier naturaleza y durante la vigencia de la obligación.
(...)
d) Para certificar y dictaminar sobre estados financieros
e información adicional de carácter contable, incluida en
los estudios de proyectos de inversión, superiores al equivalente
a 10.000 salarios mínimos.
e) Para certificar y dictaminar sobre los balances
generales y otros estados financieros y atestar documentos contables que
deban presentar los proponentes a intervenir en licitaciones públicas,
abiertas por instituciones o entidades de creación legal, cuando
el monto de la licitación sea superior al equivalente a dos mil
salarios mínimos.
Estatuto Tributario
Artículo 596. Contenido de la declaración
de renta. La declaración del impuesto sobre la renta
y complementarios deberá presentarse en el formulario que para
tal efecto señale la Dirección General de Impuestos Nacionales.
Esta declaración deberá contener:
(...)
6. La firma del Revisor Fiscal cuando se trate de
contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad y que de conformidad
con el Código de Comercio y demás normas vigentes sobre
la materia, estén obligados a tener Revisor Fiscal.
Los demás contribuyentes obligados a llevar
libros de contabilidad deberán presentar la declaración
del impuesto sobre la renta y complementarios firmada por contador público,
vinculado o no laboralmente a la empresa, cuando el patrimonio bruto en
el último día del año o periodo gravable, o los ingresos
brutos del respectivo año, sean superiores a cien millones de pesos
($100.000.000). (Valor año base 1987).
Cuando se diere aplicación a lo dispuesto en
el presente numeral, deberá informarse en la declaración
de renta el nombre completo y número de matrícula del contador
público o revisor fiscal que firma la declaración.
Artículo 599. Contenido de la declaración
de ingresos y patrimonio. La declaración de ingresos y patrimonio
deberá contener:
(...)
6. La firma del Revisor Fiscal, cuando se trate de
entidades obligadas a llevar libros de contabilidad y que de conformidad
con el Código de Comercio y demás normas vigentes sobre
la materia, estén obligadas a tener Revisor Fiscal.
Las demás entidades obligadas a llevar libros
de contabilidad, deberán presentar la declaración de ingresos
y patrimonio firmada por contador público, vinculado o no laboralmente
a la entidad, cuando el patrimonio bruto en el último día
del año o periodo gravable, o los ingresos brutos del respectivo
año, sean superiores a cien millones de pesos ($100.000.000). (Valor
año base 1987).
Cuando se diere aplicación a lo dispuesto en
el presente numeral, deberá informarse en la declaración
de ingresos y patrimonio, el nombre completo y número de matricula
del contador público o revisor fiscal que firma la declaración."
(...)
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE
(...)
2. Problema jurídico
El problema jurídico planteado en la demanda consiste
en determinar si la no exigibilidad de la firma de un contador público
para la presentación de ciertos acontecimientos contables vulnera
-como dice el demandante- el derecho a la igualdad de los contadores,
pues no les permite recibir la remuneración correspondiente por
dichos actos o documentos; si esa preceptiva afecta también el
principio constitucional de la buena fe, en la medida en que éste
no operaría o, más bien, no quedaría protegido en
el caso de los actos jurídicos o los documentos que no requieren
de certificación de contador público; si, además,
la preceptiva debilita el control estatal sobre la actividad de los particulares,
y, en general, si la aludida exclusión introduce un elemento de
inseguridad jurídica en relación con la fe publica que se
le encarga proteger a los contadores públicos.
Para resolver estos interrogantes, la Corte procederá
a hacer una breve exposición de las funciones que le compete realizar
a los contadores públicos, para luego entrar a analizar si los
principios y derechos constitucionales aludidos por el demandante se encuentran
en verdad puestos en peligro por vía de las disposiciones que han
sido objeto de censura.
3. Funciones de los contadores públicos
La Contaduría Pública es una profesión
regulada, en el ordenamiento jurídico colombiano, por la Ley 43
de 1990. De conformidad con el artículo primero de dicho estatuto,
un contador público es una persona natural facultada para "dar
fe pública de hechos propios del ámbito de su profesión,
dictaminar sobre estados financieros, y realizar las demás actividades
relacionadas con la ciencia contable en general."
En primer lugar, tal como lo ha reconocido la jurisprudencia
de esta Corporación, el Contador Público colabora y asesora
al particular en el cumplimiento de sus obligaciones contables y tributarias.
En relación con este aspecto de la profesión, y teniendo
en cuenta que algunos particulares -en especial los comerciantes- tienen
el deber de llevar un registro pormenorizado de sus actividades y una
relación fiable de su estados financieros, constituye función
primordial de los contadores públicos la de coordinar y asesorar
a los mismos en el cumplimiento adecuado de dichos compromisos, pues ello
es requisito fundamental para el manejo regular de los negocios y para
la seguridad y efectividad de las relaciones jurídicas que surjan
con ocasión de los mismos.
En segundo término, y como quiera que la situación
individual de los particulares repercute en ámbitos externos que
involucran el interés público, es función también
del Contador Público garantizar la veracidad de la información
relacionada con el patrimonio de dichos particulares, que pueda ser requerida
y utilizada por el Estado o por terceros en el giro ordinario de sus negocios.
Así, por ejemplo, para resaltar esa función
consistente en reputar la veracidad de los hechos puestos a su conocimiento,
la Corte ha dicho que "La atestación o firma de un contador
público en los actos propios de su profesión hará
presumir, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ajusta
a los requisitos legales y estatutarios (ibid., art. 10). Los estados
financieros y demás documentos y actos de naturaleza contable,
en los cuales forzosamente interviene un contador público, suministran
información económica a quienes no tienen acceso a los registros
de un ente económico (D. R.. 2649 de 1993, art. 19)."1
En relación con esta última función,
llamada por la doctrina, función fedante, la Corporación
ha dicho que los contadores informan al Estado y a terceros interesados
en los estados financieros de los particulares (acreedores, proveedores,
etc.), acerca de hechos relacionados con el riesgo y las finanzas de las
empresas, que les permitan asegurar la confianza y efectividad en los
negocios que pretenden realizarse2. En este
sentido, la Ley 43 de 1990 ha reconocido que la función de depositario
de la fe pública cumple papel definitorio en el ejercicio de la
Contaduría Pública, pues, tal como lo establece el artículo
35 de dicho estatuto:
"Artículo 35. Las siguientes
declaraciones de principios constituyen el fundamento esencial para el
desarrollo de las normas sobre ética de la contaduría pública.
La contaduría pública es una profesión
que tiene como fin satisfacer necesidades de la sociedad, mediante la
medición, evaluación, ordenamiento, análisis e interpretación
de la información financiera de las empresas o los individuos y
la preparación de informes sobre la correspondiente situación
financiera, sobre los cuales se basan las decisiones de los empresarios,
inversionistas, acreedores, demás terceros interesados y el Estado
acerca del futuro de dichos entes económicos. El contador público
como depositario de la confianza pública, da fe pública
cuando con su firma y número de tarjeta profesional suscribe un
documento en que certifique sobre determinados hechos económicos.
Esta certificación, hará parte integral de lo examinado.
El contador público, sea en la actividad
pública o privada es un factor de activa y directa intervención
en la vida de los organismos públicos y privados. Su obligación
es velar por los intereses económicos de la comunidad, entendiéndose
por ésta no solamente a las personas naturales o jurídicas
vinculadas directamente a la empresa sino a la sociedad en general, y
naturalmente, el Estado.
La conciencia moral, la aptitud profesional y la independencia
mental constituye su esencia espiritual. El ejercicio de la contaduría
pública implica una función social especialmente a través
de la fe pública que se otorga en beneficio del orden y la seguridad
en las relaciones económicas entre el Estado y los particulares,
o de éstos entre sí". (Resaltado fuera del original).
Ahora bien, en cuanto tiene que ver con la importancia
de dicha función, la Jurisprudencia Constitucional ha efectuado
un claro reconocimiento en virtud del cual, el contador "goza
y usa de un privilegio que muy pocos de los demás profesionales
detentan, que consiste en la facultad de otorgar fe pública sobre
sus actos en materia contable. Tal circunstancia particular lo ubica técnica,
moral y profesionalmente en un contexto personal especial, que le exige,
por lo mismo, una responsabilidad también especial frente al Estado
y a sus clientes, si se tiene en cuenta la magnitud de sus atribuciones,
porque no todo profesional puede, con su firma o atestación, establecer
la presunción legal de que, salvo prueba en contrario, los actos
que realiza se ajustan a los requisitos legales (...)".3
En efecto, si se repara en el tipo de asignaciones encargadas
por la Ley 43 de 1990 al Contador Público se verá que la
información administrada por ellos se vincula con actividades relativas
a la "organización, revisión y control de contabilidades,
certificaciones y dictámenes sobre estados financieros, certificaciones
que se expidan con fundamentos en los libros de contabilidad, revisoría
fiscal prestación de servicios de auditoría, así
como todas aquellas actividades conexas con la naturaleza de la función
profesional del Contador Público, tales como: la asesoría
tributaria, la asesoría gerencial, en aspectos contables y similares."
(Art. 2º Ley 43/90).
La relevancia de dicha información en el campo
del control fiscal y contable es crucial. Precisamente, gracias a que
los contadores dan fe de la veracidad de los movimientos comerciales,
el Estado se encuentra en posibilidad de determinar -con cierta fidelidad-
cuáles son las obligaciones que los particulares adquieren con
el fisco y cuál es el monto de dichas obligaciones. Ya que los
compromisos tributarios dependen de las operaciones patrimoniales y comerciales
de las sociedades y de los individuos, la información que se tenga
acerca de dicho movimiento resulta determinante para proceder a su exigibilidad.
En este sentido, la Corte Constitucional reconoció que:
"(...) la información tributaria es el
medio por el cual la Administración puede controlar el cumplimiento
de los deberes ciudadanos para con el fisco y por ende, obtener el real
recaudo de los dineros provenientes del pago de los impuestos, tasas y
contribuciones, con los cuales se atiende el funcionamiento del aparato
estatal y la satisfacción de las necesidades públicas, por
lo que, la obligación formal de los contribuyentes, de suministrar
a la Administración de Impuestos, la información de naturaleza
fiscal que ésta requiera para el cumplimiento de sus funciones,
deriva de la potestad impositiva del Estado y del consiguiente deber de
tributación, los cuales se fundamentan en los artículos
superiores 150-12, 338 y 363 en concordancia con el 95-9 ibídem."(
Sentencia C-844 de 1999).
4. Función fedante del Contador Público
De lo anteriormente expuesto se concluye que los contadores
públicos tienen a su cargo el ejercicio de una función crucial
para el interés general: la función de dar fe de la veracidad
de ciertos hechos que repercuten en el desarrollo confiable y seguro de
las relaciones comerciales y en el cumplimiento de las obligaciones fiscales
por parte de los particulares frente al Estado.
Este nexo, que vincula la actividad de los contadores
públicos con la confianza pública, permite establecer que
el ejercicio de la contaduría conlleva algunos riesgos sociales.
La certificación de los estados financieros y de los balances y
demás acontecimientos contables de las empresas apareja una gran
responsabilidad para los contadores públicos, que, utilizada de
manera inadecuada, podría afectar la estabilidad del mercado o
disminuir los niveles de confiabilidad y credibilidad de las empresas.
De otro lado, el reconocimiento de que a una potestad
como la conferida a los contadores públicos va unida también
una responsabilidad por el riesgo social implica que el ejercicio de esta
profesión puede ser regulado por la ley. Ciertamente, tal como
lo establece el primer inciso del artículo 26 de la Constitución
Política, mientras la ley está facultada para exigir títulos
de idoneidad, las autoridades competentes se hallan habilitadas para vigilar
e inspeccionar el ejercicio de las profesiones.
El deber estatal de control de las profesiones y oficios
limita el espectro de acción de quienes despliegan su actividad
en ellas, pero se encuentra justificado en el hecho de que el riesgo social
implícito a dichas actividades así lo exige. Sobre este
particular, la Corte Constitucional ha dicho que el derecho a escoger
y a ejercer libremente profesión u oficio, encuentra dos tipos
de limitantes que se hallan en principio justificadas por el ordenamiento
constitucional: una limitante externa, que tiene que ver con la amplitud
de las potestades derivadas de la misma profesión u oficio y otras
internas, que se vinculan más con el núcleo esencial del
derecho. Así se refirió la Corte sobre este aspecto:
"2. En tanto derecho fundamental que es, el
derecho a escoger libremente profesión u oficio goza de una garantía
constitucional que opera en dos direcciones: la primera, proyectada hacia
la sociedad - es decir, que delimita las fronteras del derecho -, adscribe
de manera exclusiva al legislador, de un lado, la competencia para regular
los requisitos que deben cumplir los aspirantes a ejercer actividades
que requieran capacitación técnica o científica si
es su deseo obtener el título correspondiente, así como
las condiciones en que el ejercicio de la misma puede ser sometido a inspección
y vigilancia por las autoridades competentes. La segunda, de orden interno,
se dirige expresamente a proteger el núcleo esencial del derecho
a la escogencia, de tal manera que no puede el legislador, sin lesionarlo,
restringir, limitar o cancelar ese ámbito de inmunidad en el que
no es posible injerencia alguna.4
Mientras la segunda de las garantías -la interna-
es absoluta, es decir, opera igualmente para las profesiones y los oficios,
la primera sólo se predica de las profesiones y de las ocupaciones,
artes u oficios que requieran formación académica e impliquen
un riesgo social. La Constitución actual emplea en este punto criterios
de diferenciación relativos al riesgo a que queda expuesto el conglomerado
social como consecuencia del ejercicio de una determinada actividad -sea
a nivel profesional, técnico o empírico-, antes que al mayor
o menor grado de escolaridad requerido para ejercerlas, cual era la pauta
escogida por la Constitución Nacional de 1886.5
No obstante lo dicho, tal como en general sucede cuando
se trata de la restricción de un derecho fundamental, la potestad
reguladora del legislador para introducir exigencias, requisitos y limitaciones
a las profesiones y los oficios no es absoluta, y en cambio debe estar
cimentada en profundas razones de orden y seguridad sociales.
Los recortes que el legislador está autorizado
para imponer al ejercicio de determinada profesión u oficio, se
hallan principalmente justificados en el hecho de que no existen en el
ordenamiento jurídico, derechos subjetivos de naturaleza absoluta."
(Sentencia C-505 de 2001 M. P. Marco Gerardo Monroy Cabra).
La potestad de la que el contador público está
investido, que le permite dar fe de la veracidad de un hecho relevante
en términos de la realidad contable de un particular, se encuentra
al servicio de uno de los fines del Estado, que es el de preservar los
intereses públicos, en especial los de la seguridad y confiabilidad
de las relaciones comerciales y la veracidad de la información
contable de los particulares.
De allí que también deba reconocerse que
la labor ejercida por los Contadores en el campo de la confianza pública
no es un fin per se. En el contexto en el que se habla, aquella debe ser
tenida como el instrumento necesario para garantizar un objetivo social,
concreto e identificable, que está representado en la seguridad
y confiabilidad de las relaciones comerciales y en la veracidad de la
información contable de los particulares.
5. Potestad configurativa del Legislador para fijar
el campo de acción de los contadores públicos.
De conformidad con el modelo democrático sobre
el cual se funda el Estado colombiano, el legislador es el encargado de
definir los mecanismos necesarios para garantizar la estabilidad de los
mercados y la confiabilidad de las relaciones comerciales, así
como de la información financiera que provenga de dicha actividad.
En efecto, según el artículo 333 de la
Carta Política, la empresa, como base del desarrollo económico,
tiene una función social que implica obligaciones. Ello quiere
significar que la libertad económica, base de la libre empresa,
se desenvuelve en términos del interés general. Las potestades
derivadas del derecho a ejercer una actividad económica no son
absolutas, pues deben consultar siempre los intereses públicos
puestos en juego. Además, como por disposición del inciso
primero de la misma norma, la actividad económica y la iniciativa
privada son libres, pero se ejercen dentro de los límites del bien
común; y como para su ejercicio nadie podrá exigir permisos
previos ni requisitos, sin autorización de la ley, claro es suponer
que el legislador es el único autorizado para imponer restricciones
a la misma.
Del contexto general en el que se desarrolla la actividad
legislativa en el país y atendiendo al hecho que la ley es la única
autorizada para regular los límites dentro de los que se ejerce
la libertad económica (Art. 333 C. P. ), resulta fácil concluir
que el legislador es el encargado de definir cuáles hechos o aspectos
de esa realidad, dentro de los que se incluyen la actividad financiera
de los particulares y sus efectos contables y tributarios, afectan en
mayor o menor medida el interés público.
El corolario que se extrae de esta máxima -en
relación con el tema que suscita la presente decisión- es
que el llamado a definir los campos específicos en los que se requiere
de la presencia de un contador público, como instrumento de certificación
y garantía de veracidad de actos y hechos jurídicos, también
es el legislador; ello dentro del amplio margen de acción que le
otorga su potestad configurativa.
6. Exequibilidad de las disposiciones acusadas
Ahora bien, en lo que tiene que ver con el reproche esencial
de la demanda, las normas acusadas presentan un común denominador.
Ellas señalan que ciertos hechos contables, ciertos actos jurídicos
que repercuten en los estados financieros de personas naturales o jurídicas,
requieren ser certificados por un contador público. El criterio
para establecer cuáles hechos o actos deben contar con la certificación
del contador público es económico: no es la naturaleza del
acto lo que determina la necesidad de la firma del contador, sino el monto
del mismo.
Así, las normas acusadas de la Ley 43 de 1990
hablan de que se requiere tener la calidad de contador público
para certificar y dictaminar sobre balances y otros estados financieros
de personas jurídicas o entidades de creación legal, cuyos
ingresos brutos durante el año inmediatamente anterior y/o cuyos
activos brutos el 31 de diciembre de ese año sea o excedan al equivalente
de 5.000 salarios mínimos. Así mismo, se requiere tal calidad
para dictaminar sobre balances generales y otros estados financieros de
personas naturales, jurídicas, de hecho o entidades de creación
legal, solicitante de financiamiento superiores al equivalente de 3.000
salarios mínimos. De igual modo, debe tenerse el título
de Contador Público para certificar y dictaminar sobre estados
financieros e información adicional de carácter contable,
incluida en los estudios de proyectos de inversión, superiores
al equivalente a 10.000 salarios mínimos, o para certificar y dictaminar
sobre los balances generales y otros estados financieros y atestar documentos
contables que deban presentar los proponentes a intervenir en licitaciones
públicas, abiertas por instituciones o entidades de creación
legal, cuando el monto de la licitación sea superior al equivalente
a dos mil salarios mínimos.
El Estatuto Tributario, por su parte, establece que la
declaración de renta de los contribuyentes obligados a llevar libros
de contabilidad deberá ir firmada por contador público cuando
el patrimonio bruto en el último día del año o periodo
gravable, o los ingresos brutos del respectivo año, sean superiores
a cien millones de pesos ($100.000.000); pero también dispone que
la declaración de ingresos y patrimonio de las empresas obligadas
a llevar libros de contabilidad deberá ir firmada por contador
público cuando el patrimonio bruto en el último día
del año o periodo gravable, o los ingresos brutos del respectivo
año, sean superiores a cien millones de pesos ($100.000.000), (Valor
año base 1987).
Como en todos los casos se observa, es el monto al que
ascienden los hechos contables el que determina la necesidad o no de la
certificación o dictamen de los contadores públicos. Pues
bien, como es precisamente contra dichos montos que se dirigen los cargos
de la demanda, habría que responder al impugnante, con base en
los argumentos ya expuestos, que es el legislador, en ejercicio de su
libertad configurativa, el llamado a considerar los eventos en que se
requiere la presencia del contador público, como fuente de certificación
y garantía de la fe pública, de acuerdo a la valoración
que se haga en la ley de la incidencia de dicha función en la preservación
de la seguridad y confiabilidad de las relaciones comerciales.
Y ello porque -como se dijo- no todos los hechos contables
implican un mismo riesgo social y sólo corresponde al legislador,
en su calidad de regulador de la actividad económica -que en este
punto es de mayor amplitud- determinar cuáles de ellos, por afectarlo
de forma significativa, requieren ser certificados por los contadores
públicos. Dicho de otro modo, la determinación de los hechos
que requieren ser certificados por contador público es de competencia
del legislador, que puede hacer uso de tal potestad de acuerdo con la
valoración que haga de la incidencia de dichos eventos en el contexto
general de la economía.
Recapitulando, pues, la información prevista,
esta Sala no encuentra que exista reparo alguno de exequibilidad en las
normas acusadas por violación de la Carta Política.
Desde el punto de vista del cargo general de la demanda,
nada impide que el legislador establezca montos máximos a partir
de los cuales se requiera la firma del contador público como garantía
de veracidad de los hechos por él certificados. Es claro -de acuerdo
con las consideraciones hechas en esta sentencia- que tal facultad es
expresión directa de la potestad asignada al legislador para regular
aspectos vinculados con la libertad económica y la libertad de
empresa, aspectos que se conectan de forma inmediata con la conservación
de la seguridad financiera y la confiabilidad de los estados contables
de los particulares.
Desde otra perspectiva -adelantada ya en esta providencia-
no sería sensato que el legislador exigiese la certificación
del contador público para todos los hechos contables independientemente
de su cuantía. Precisamente, está en el terreno de valoración
del legislador el admitir que la incidencia de los hechos contables en
la órbita de la confianza pública no es siempre la misma
y que el riesgo al que se someten la confianza y seguridad de las relaciones
comerciales es directamente proporcional al monto de los acontecimientos
contables. La anterior es una reflexión de sentido común
que refleja el elemento de proporcionalidad que debe existir en toda disposición
legal.
De allí que la Corte no encuentre inexequible
el que el legislador haya restringido la función fedante de los
contadores públicos en los términos en que lo hicieron las
normas demandadas; como tampoco encuentra que se haya quebrantado la constitución
en la forma en que lo señalan los demás cargos de la demanda,
tal como pasa a explicarse.
7. Cargo por violación del derecho al trabajo
Los demandantes sostienen al respecto que como los contadores
públicos no son necesarios en la certificación de los hechos
contables inferiores a los montos establecidos en la ley, las normas acusadas
vulneran su derecho al trabajo pues les impide cobrar por tales certificaciones.
Para responder al reproche de los impugnantes baste recordar
que la función ejercida por los contadores públicos es instrumental
y se encuentra al servicio de un fin superior que es el de la confianza
y la fe públicas. Desde este punto de vista, el fin constitucional
de guardar la confianza pública es el que determina la pertinencia
del instrumento, no a la inversa. La amplitud que el legislador tenga
de este concepto es la que fija la necesidad del contador público,
mas no es el interés en recibir una remuneración el que
decide qué actos han de ser certificados por el contador público.
Si ello fuese así, no cabe duda que todos los actos o hechos contables
serían susceptibles de ser remunerados, circunstancia que desbordaría
los cauces de la proporcionalidad frente a la realidad económica
y financiera, de acuerdo con los conceptos vistos precedentemente.
Ahora bien, la circunstancia que el instrumento jurídico
-es decir, la certificación del contador- no esté en posición
de condicionar el objetivo constitucionalmente perseguido -la confianza
pública- es una muestra de que el derecho al trabajo, que está
implícito en esa actividad lucrativa, se encuentra sometido a las
restricciones impuestas por el interés general. Esto por cuanto
que el ejercicio de cualquier profesión u oficio se entiende supeditado
por las exigencias que implanta el propio orden social, sin que por tales
limitantes pueda decirse que el derecho al trabajo sufre desmedro alguno
o que el legislador, al establecerlos, se entrometa indebidamente en la
órbita esencial de esa prerrogativa.
La vigencia de un orden jurídico presupone que,
incluso en el marco de libertad que rodea el ejercicio de toda profesión
u oficio, es necesario imponer restricciones que garanticen la armonía
social y permitan la coordinación de las diversas actividades de
los individuos. En este escenario de regulación social, toda profesión
y oficio están sometidos a normas de comportamiento y conducta
que, sin embargo, no constituyen disminución de la integridad del
derecho al trabajo. Sobre este particular, aunque haciendo referencia
expresa a la profesión de abogado, la Corte Constitucional reconoció
que el derecho al trabajo no faculta a su titular para ejercer actividades
laborales sin restricción alguna sino que implica un control y
una inspección por parte del Estado que garantice la vigencia del
orden jurídico y la conservación de los intereses públicos.
Así se manifestó esta Corporación al respecto cuando
dijo:
"Como lo ha señalado reiteradamente la
Corte Constitucional, el derecho al trabajo es elemento esencial del orden
político y social, pero en modo alguno supone un desempeño
de las profesiones y oficios despojado de todo nexo con los deberes y
obligaciones que su ejercicio impone, en total y absoluta independencia
de la inevitable regulación legal, así como tampoco que
pueda constituir una actuación extraña a la necesaria inspección
y vigilancia de las autoridades competentes, por razones de interés
general.
Por ello, no es viable admitir que las libertades
y derechos reconocidos en la Carta Política tengan carácter
absoluto, ya que implicaría el desconocimiento del marco social
y jurídico dentro del cual actúan, legitimando el abuso
y la ruptura de las reglas mínimas de convivencia, que son precisamente
las que hacen imperativa su reglamentación." (Sentencia
C-190 de 1996 M. P. Hernando Herrera Vergara).
Así mismo, la Corte sostuvo en otra oportunidad
que:
"Ese principio de libertad, que se conjuga con
el derecho al trabajo (artículo 25 de la Constitución),
no se concibe como absoluto, al igual que sucede con todas las libertades
y derechos reconocidos en la Carta Política. De su naturaleza y
de las repercusiones sociales de su ejercicio se desprenden las limitaciones
que la sujetan a prescripciones de carácter general establecidas
por el legislador y a restricciones de índole concreta por parte
de las autoridades administrativas." (Sentencia C-408 de 1992
M. P. José Gregorio Hernández Galindo).
Además, también como argumento de oposición
al cargo de la demanda, habría que recordar que el derecho al trabajo,
consagrado en el artículo 25 de la Carta Política como una
obligación social sometida a la especial protección estatal,
no implica una obligación a cargo del Estado de dar pleno empleo
a todos los individuos puestos en situación laboralmente activa.
Es por ello por lo que no puede exigirse, en el caso concreto, que los
contadores reciban remuneración plena por todos los hechos que,
por su naturaleza, podrían ser objeto de su conocimiento, certificación
o dictamen.
Por último, el hecho de que para ciertos hechos
contables no se requiera la certificación del contador público
no significa que éste sea innecesario en las actividades corrientes
de la empresa o que su presencia no sea indispensable en el desarrollo
normal de las actividades comerciales de los particulares. Recuérdese
que las funciones asignadas por la ley a los contadores públicos
no se limitan a la certificación de veracidad de los hechos puestos
a su consideración, sino que también incluyen la asesoría
y dirección constantes en el cumplimiento de las obligaciones contables
impuestas a los individuos. Ello hace suponer que una restricción,
apenas marginal, en la posibilidad de obtener una remuneración
por una labor usualmente asignado al contador, no constituye vulneración
alguna de su derecho al trabajo, pues los contadores siguen siendo indispensables
en el desarrollo cotidiano de la actividad empresarial.
Finalmente, en relación con este aspecto, es claro
que las normas acusadas consagran una exigencia a cargo de los particulares
para que éstos certifiquen, mediante la firma del contador, ciertos
hechos contables por cuyo monto se hace necesario asegurar la veracidad
de los acontecimientos allí registrados. No obstante, ello no quiere
significar que la firma del contador esté prohibida en hechos de
menor valor. En ejercicio de sus funciones de asesoría y para fines
netamente comerciales que solo afectan intereses individuales, las personas
pueden exigir el aval de los contadores independientemente de las cifras
a las que asciendan los hechos que desean certificar.
Lo anterior hace ver que las medidas de racionalidad
impuestas por las normas acusadas, en cuanto tiene que ver con el ejercicio
de la profesión de contador público, no constituyen desmedro
del derecho al trabajo como lo sugiere la demanda.
8. Cargo por violación del derecho a la igualdad
Los demandantes sostienen también que con las
disposiciones opugnadas se atenta contra el derecho a la igualdad de los
contadores públicos pues se discrimina a aquellos que no recibirán
remuneración por virtud de que su certificación no es necesaria
para los hechos contables superiores a los montos previstos en la ley.
En relación con dicho argumento, esta Corporación
considera que la demanda invierte el origen de la supuesta discriminación,
localizándolo en un lugar en donde el reproche se hace insostenible.
En efecto, la acusación presupone que las normas son discriminatorias
porque dan un trato diferente a los contadores públicos, pero se
olvida de reparar en que dichas preceptivas no hacen alusión alguna
a los profesionales de la contaduría sino a los hechos contables
obligatoriamente certificables. Teniendo claro que estas disposiciones
no tienen en cuenta las calidades personales o profesionales de los contadores,
imposible resulta deducirles la discriminación alegada por el demandante.
Es claro que la igualdad a que hace referencia el artículo
13 superior es la igualdad personal, la que se deriva de ser, los individuos,
iguales ante la ley. La discriminación que la Constitución
prohibe es aquella fundada en las características definitorias
de la persona, características a partir de las cuales resulta ilegítimo
desplegar un trato inequitativo o excluyente; empero, cuando se trata
de los hechos de la realidad, sería absurdo -por decir lo menos-
que el constituyente prohibiese un trato equivalente o impusiese un régimen
homogéneo.
Así, por ejemplo, el tratamiento de una empresa
en cuyos estados financieros se cuentan activos brutos por valor superior
a los 5.000 salarios mínimos no podría ser equivalente al
de una empresa de menor cuantía, dadas las repercusiones económicas
de dicho capital. La ley impone a las primeras la obligación de
certificar sus estados financieros mediante firma de contador público,
mientras que excluye a las segundas de hacerlo. Pero mientras esos montos
se verifican, la necesidad o no de la intervención de los contadores
públicos opera para todos los profesionales de las ciencias contables:
sin distinción alguna al interior de la profesión pero tampoco
en relación con otro tipo de profesionales. Las diferencias económicas
intrínsecas a las empresas exigen -entonces- tratamientos diferenciales
acordes con los montos manejados, pero en manera alguna tales distinciones
se dirigen a contradecir el principio constitucional que impide un trato
discriminatorio a las personas. Aquellas normas constituyen -simplemente-
exigencias impuestas por el Estado para satisfacer necesidades de orden
superior.
Así pues, la discriminación aludida no
es de recibo, pues las normas acusadas no proveen un trato diferente para
los contadores públicos en su calidad de tales, sino un trato distinto
y proporcional de hechos que, por naturaleza, por cuantía y por
importancia, son disímiles.
9. Cargo por violación del principio de presunción
de buena fe
Los accionantes advierten sobre este particular que las
normas acusadas dejan desprotegido el principio de la buena fe, pues impiden
certificar la veracidad de las operaciones y hechos cuya cuantía
no supera los montos establecidos en la ley.
La primera respuesta a este cargo va de la mano del argumento
central de la providencia: es al legislador al que le corresponde determinar,
en ejercicio de su potestad de configuración y de conformidad con
la valoración que haga del grado de afectación del interés
general, cuáles actos o hechos de naturaleza contable requieren
ser certificados por los contadores públicos. Precisamente, como
el concepto de la confianza pública hace parte del concepto genérico
de interés general, y dado que el legislador, en esta materia,
es el encargado de definir los límites de los mismos, es a la ley
a la que le corresponde decidir en dónde y en qué medida
podría verse afectado el principio de la confianza pública
y dónde y en qué proporción se requiere la presencia
del contador público.
De otro lado -tal como pasa a verse-, la manera en que
se estructura el cargo por violación del artículo 83 superior
no permite hacer un análisis de constitucionalidad. Los demandantes
sostienen que el principio de la presunción de buena fe del artículo
83 constitucional se quebranta cuando el legislador prescinde de la certificación
del contador público en ciertos documentos contables. El que en
ciertas ocasiones esa firma no sea indispensable, demuestra que la ley
confía en la buena fe de los comerciantes que presentan hechos
contables de cuantía inferior a la establecida por el legislador.
Cuando la ley no exige la certificación del contador
público está avalando la veracidad de los hechos consignados
en el documento contable y, de contera, presumiendo la buena fe de sus
autores. Así entonces, el argumento de la demanda invierte -ilógicamente-
el orden de los términos, pues acusa de quebrantar la presunción
de buena fe a una disposición que se encarga precisamente de promoverla.
Por esta razón, el cargo tampoco prospera.
En consideración de lo dicho, esta Corte procederá
a declarar la exequibilidad de las normas acusadas, pero única
y exclusivamente por las razones y en lo que respecta a los cargos analizados
en esta providencia.
(...)
RESUELVE:
Declarar EXEQUIBLES, únicamente por las
razones analizadas y expuestas en esta providencia, los literales b),
d) y e) del artículo 13 de la Ley 43 de 1990 y los artículos
596 y 599 del Estatuto Tributario, en lo que fueron objeto de demanda.»
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